Für die Gemeinden ist die Gewerbesteuer eine Realsteuer eine wichtige Einnahmequelle, die von jedem Gewerbe einer Kommune erhoben wird. Die Fähigkeit zur Leistungserbringung von Unternehmen bleibt für die Ermittlung der Gewerbesteuereinnahme unberücksichtigt. Nur der Gewinn aus der Tätigkeit des Gewerbes wird als Berechnungsgrundlage berücksichtigt.
Die Höhe der Gewerbesteuern richtet sich dabei nach dem Hebesatz, den jede Kommune selbst festlegt. Bei der Steuer für das Gewerbe sind nicht nur die restlichen Vorauszahlungen als Schuld in der Bilanz zu berücksichtigen, sondern es ist nach den Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung ebenfalls für eine sich ergebende und abschließende Zahlung eine Rückstellung in der abschließenden Bilanz einzustellen (nach § 5 EStG).
Eine Gewerbesteuerrückstellung ist nach § 249 Abs. 1 HGB für die Abschlusszahlung der Gewerbesteuern des abgelaufenen Jahres zu bilden, weil eine Verbindlichkeit zum zuständigen Finanzamt besteht. Dies gilt ebenfalls für die Steuerbilanz, ohne dass das Abzugsverbot nach § 4 Abs. 5b EStG berücksichtigt wird. Es dabei ist der komplette Steuerbetrag anzusetzen. Die Auswirkungen auf den Gewinn sind jedoch für die steuerrechtlichen Zwecke außerresümiert zu korrigieren.
Die Rückstellungen haben den Zweck, dass die Aufwendungen dem entsprechenden Wirtschaftsjahr zugeordnet werden, in dem diese verursacht worden bzw. entstanden sind. Dies gilt vor allem auch für die Gewerbesteuern, welche mit Ablauf eines Kalenderjahres entstehen und für welche eine Rückstellung für unergründliche Verbindlichkeiten zu bilden ist, wenn eine Nachzahlung notwendig ist.
Die Bedeutung der Gewerbesteuerrückstellung
Die Gewerbesteuerrückstellung ermittelt sich aus dem auf den 100 Euro abgerundeten Gewerbeertrag nach einem Abzug des Freibetrags, multipliziert mit der Steuermesszahl in Höhe von 3,5 Prozent und dem Hebesatz der jeweiligen Kommune.
Ist der einheitliche Steuermessbetrag auf Städten und Gemeinden mit verschiedenen Hebesätzen zu zerlegen (nach § 28 GewStG), ist die Gewerbesteuerrückstellung in der Bilanz nach dem Durchschnitt jener möglichen Hebesätze zu bestimmen. Die Gewerbesteuerrückstellung ist in der Höhe des Unterschieds zwischen der Nettobelastung der voraussichtlich zu zahlenden Gewerbesteuern sowie den jeweiligen Vorauszahlungen anzurechnen. Die Gewerbesteuerrückstellung bleibt bis zur Zahlung der einzelnen Gewerbesteuern in der Handelsbilanz inaktiviert. Erst bei der Zahlung wird diese Rückstellung aufgelöst. Wenn die tatsächliche Gewerbesteuerzahllast höher ist als der zurückgestellte Steueraufwand, entsteht in jener Höhe des Unterschieds zwischen den zu bezahlenden Gewerbesteuern und den bislang zurückgestellten Gewerbesteuern ein Steueraufwand, welcher in der Handelsbilanz gewinnvermindernd berücksichtigt werden muss. Für die Bestimmung des zu versteuernden Einkommens ist dieser außerhalb der Bilanz dazuzurechnen. Wurden mehr Gewerbesteuern zurückgestellt als eigentlich zu zahlen sind, ist der zu viel zurückgestellte Geldbetrag in der Handelsbilanz erhöhend aufzulösen. Der Gewerbeertrag, der zu versteuern ist, bleibt davon unberührt.
Trotz des Verbotes des Abzugs ist die handelsrechtlich zu passivierende Rückstellung wegen des Grundsatzes der Maßgeblichkeit nach § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG in der Steuerbilanz ebenfalls auszuweisen. Hierbei sind die Gewerbesteuern mit jenem Betrag anzusetzen, welcher sich ohne die Berücksichtigung als Ausgabe für das Unternehmen ergibt. Jedoch sind die sich aus der Berücksichtigung der Steuerrückstellung ergebenden Minderungen des Gewinns außerbilanziell zu berichtigen. Mit Urteil I R 21/12, BStBl II 2014, 531 hatte der BFH entschieden, dass ein Verbot, die Last der Gewerbesteuern von der Grundlage der Bemessung der geltenden Körperschaftsteuer abzuziehen ist und mit dem Grundgesetz vereint wird. Die mit jenem Abzugsverbot verbundene Beschränkung des sachlichen Nettoprinzips verstößt nicht gegen das verfassungsrechtliche Gebot der Gleichbehandlung oder die Garantie auf Eigentums des Grundgesetzes. Dies lässt sich vielmehr im Zusammenhang mit den steuerlichen Fürsprachen durch das Steuerreformgesetz für Unternehmen ausreichend sachlich begründen. In jenem vom BFH entschiedenen Vorfall hatte eine GmbH gegen dieses Verbot des Abzugs geklagt, welches mehrere Tankstellen betrieben hat und aufgrund der hohen Pachtzahlungen vergleichsweise viel Gewerbesteuern bezahlen musste.
Die Berechnung der Gewerbesteuerrückstellung
Die Gewerbesteuern stellen für Unternehmen eine bestimmte Belastung dar. Wenn der Abschluss für das laufende Jahr ansteht, dürfen die noch nicht gezahlten Vorauszahlungen als Grundschuld erfasst werden. Für einen abgelaufenen Zeitraum, für den die Unternehmen mit dem Jahresabschluss den Gewinn bestimmt haben, liegt zu diesem Zeitpunkt noch kein Gewerbesteuerbescheid vor. Wissen die Unternehmen aber bereits, dass sie die Gewerbesteuern zahlen müssen, dann dürfen sie, wenn sich eine abschließende Zahlung ergibt, für diese eine Rückstellung für die Gewerbesteuern bilden und in die Bilanz einbeziehen. So können diese zum Beispiel einen Gewerbesteuerrechner verwenden, um die Höhe der Rückstellungen zu berechnen. Wenn sich ein Erstattungsanspruch ergibt, so ist dieser ebenso zu bilanzieren. Dies schreiben das die Richtlinien zur Einkommenssteuer und das Handelsgesetzbuch in § 249 o vor.
Obwohl die Gewerbesteuern keine Betriebsausgaben sind und sich nicht gewinnmindernd auswirken, dürfen die Unternehmen eine Gewerbesteuerrückstellung bilden. Die Grundlage zur Berechnung ist der Ertrag, welcher sich ergibt, wenn die Unternehmen die Gewerbesteuer nicht als Betriebsausgabe ermitteln. Die Minderung des Gewinns, welche sich aus der Steuerrückstellung ergibt und in der Bilanz erscheint, müssen die Unternehmen entsprechend in der Steuerbilanz berichtigen.
Die Rückstellung für die Gewerbesteuern bestimmen die Unternehmen, genauso wie die Gewerbesteuer, aus dem Ertrag des Gewerbes. Diesen müssen auf 100 Euro abgerundet werden. Hiervon dürfen diese dann einen Freibetrag abziehen, das Resultat multiplizieren sie mit 3,5 Prozent. Bei jenem Prozentsatz handelt es sich um die einheitliche Steuermesszahl des Bundes. Dazu kommt der Hebesatz der Gemeinde, welcher individuell von jeder Kommune ermittelt wird. Werden die Gewerbesteuern auf unterschiedliche Gemeinden mit verschiedenen Hebesätzen verteilt, dann sind die Gewerbesteuern für die Handelsbilanz mit einem durchschnittlichen Wert der einzelnen Hebesätze anzusetzen.
Solange die Gewerbesteuern nicht bezahlt sind, bleiben diese in der Handelsbilanz stehen. Die Unternehmen können die Gewerbesteuerrückstellung erst dann auflösen, wenn sie diese gezahlt haben. Die zu zahlenden Gewerbesteuern sind höher als die Gewerbesteuerrückstellung. Dabei entsteht der Unterschiedsbetrag, welcher sich in der Bilanz gewinnmindernd auswirkt.
